財務費用是指中小企業(yè)為制造、經營和管理籌集資金所發(fā)生的費用，包括利息支出(減去利息收入)、匯兌損失(減去匯兌利潤)及相關利息等。本文主要研究了四種財務費用的稅務處理和納稅申報的差異。
融資租賃業(yè)務中財務費用的稅務處理
(a)會計處理
1.融資租賃公司能否避稅，確定固定資產的入賬商業(yè)價值？對于融資租賃的固定資產，《中小企業(yè)會計準則》明確規(guī)定，租賃的中小企業(yè)應設置“融資租賃固定資產”明細科目進行審計。中小企業(yè)應當在租賃期開始日，以租賃期開始日租賃資本不計后果的商業(yè)價值和低于租賃付款的收益率中的較高者，加上可能歸屬于租賃項目的利息、贍養(yǎng)費、差旅費、稅金等初始直接費用，作為租賃固定資產的入賬商業(yè)價值，借記“固定資產——融資租賃的固定資產”科目；根據(jù)低于租賃付款的金額，將低于租賃付款的金額作為長期應付款的入賬商業(yè)價值，貸記“長期應付款”科目；根據(jù)初始發(fā)生的直接費用，貸記:“利息”等科目，公司可以避稅；根據(jù)其利息，借記“未確認融資費用”科目。會計處理如下:
融資租賃固定資產時:
借款:固定資產——融資租賃的固定資產
未確認的融資費用
貸款:長期應付款-融資租賃付款(低于租賃付款)
利息(租賃項目的利息、贍養(yǎng)費、差旅費、稅金及其他初始直接費用)
每期支付租金時:
借款:長期應付款-融資租賃付款
貸款:利息
各期采用特定匯率法分攤未確認的融資費用，并根據(jù)本期待分攤的未確認融資費用金額，借記“財務費用”科目，貸記“未確認融資費用”科目。
(二)乙
金融事務
處理
《中小企業(yè)所得稅法實施條例》第四十七條第(二)項明確規(guī)定公司可以避稅:“以融資租賃方式租賃固定資產發(fā)生的租賃費用，應當按照明確規(guī)定構成融資租賃固定資產的商業(yè)價值。折舊費用應當分階段提取和扣除。”第五十八條第(三)項明確規(guī)定:“融資租賃的固定資產，應當按照租賃合同約定的支付總額和簽訂租賃合同發(fā)生的相關費用征稅。租賃合同未約定支付總額的，以資本的不計后果的商業(yè)價值和簽訂租賃合同發(fā)生的相關費用為計稅依據(jù)。”可見，稅法并沒有明確規(guī)定低于租賃付款的收益率的計算，而是采用了相對簡化的方法，以合同約定的付款總額作為計稅基礎，比會計準則的明確規(guī)定更簡單、更簡單。
(三)會計和稅法的區(qū)別
根據(jù)稅法和稅法的明確規(guī)定，會計和稅法的差異導致融資租賃固定資產的計稅基礎小于初始會計生產成本。此外，會計和稅法中固定資產的折舊與折舊年限不完全一致，可能導致會計和稅法中計提的折舊金額每年不完全一致。因此，稅法不考慮融資租賃法租賃的固定資產定價低于租賃付款的收益率，不確認經會計確認的未確認融資費用，不存在未確認融資費用的攤銷。所以會計和稅法每年計提的折舊額和公司可以避稅的折舊額是不一樣的。要求中小企業(yè)在每年核定所得稅時調整應納稅所得額。未確認融資費用的會計處理，在攤銷各期間時，計入財務費用。因為稅法不允許扣除凈利潤，所以每年核定所得稅時都要增加應納稅所得額。
【案例1】2005年12月31日，甲公司以融資租賃方式向乙公司租賃了一套電子設備。該公司購買的電子設備生產成本為51萬元，不計后果的商業(yè)價值為51萬元，租賃期為5年，每年年末地價為11.8708萬元，電子設備到期后歸該公司所有，租賃嵌入?yún)R率為6%。電子設備預定使用5年，稅法明確規(guī)定工廠折舊年限為10年。假設會計和稅法都預定沒有殘值，折舊采用直角法計提。請研究公司2015年和2016年的賬目
金融事務
把手。
1.公司的會計處理
(1)2015年12月31日，租賃資本的入賬商業(yè)價值確定如下:低于租賃付款的收益率= 118708×(P/A，6%，5) = 50萬元。
低于租賃付款的回報率小于電子設備的輕率商業(yè)價值，因此租賃資本的記錄商業(yè)價值為50萬元。
借款:固定資產-
金融
租賃固定資產50萬元
未證實的
金融
費用93540
貸款:長期應付款——融資租賃費應付593，540 (118，708 × 5)。
(2)2016年12月31日，支付土地價款，分攤融資費用，計提折舊。采用特定匯率分攤未確認的融資費用。
借款:長期應付款-融資租賃費應支付118，708
貸款:利息118708
借款:財務費用3萬元(50萬× 6%)
貸款:未確認融資費用3萬元
借:制造成本10萬
貸方:累計折舊10萬
2.公司的財務待遇
2015年12月31日，固定資產的溢價商業(yè)價值為50萬元，計稅基礎為59.3540萬元，可抵扣的永久差額為93540元(59.3540-50萬元)，但扣除的費用沒有差異，因此在核定中小企業(yè)所得稅時無需變更應納稅所得額。電子設備扣除折舊后的年凈利潤為593，540 ÷ 10 = 59，354元。
2016年至2020年，該電子設備年度會計折舊10萬元，允許凈利潤扣除折舊額59354元。每年核定中小企業(yè)所得稅時，應納稅所得額增加40646元(10-59354元)。核算未確認的融資費用，在攤銷各期間時，計入財務費用，稅法不允許從凈利潤中扣除。2016年中小企業(yè)審批所得稅時，應納稅所得額增加3萬元。付款變更應在表A105000付款變更明細表第22行“與未實現(xiàn)融資利潤相關的當期確認財務費用”中進行，今年增加收入30萬元。
3.融資租賃固定資產所得稅的會計處理
因公司年度資產負債表日固定資產溢價商業(yè)價值與計稅基礎存在差異而應確認的遞延所得稅:2015年A公司能否避稅？公司固定資產溢價商業(yè)價值50萬元，固定資產計稅基礎59.3540萬元，甲公司應確認遞延所得稅資本23385元[(59.3540-50萬)×25%]。
因未確認融資費用溢價的商業(yè)價值與公司年度資產負債表日計稅基礎存在差異而應確認的遞延所得稅:2015年，公司確認未確認融資費用溢價的商業(yè)價值為93，540元，未確認融資費用計稅基礎為0，公司應確認遞延所得稅債務23，385元(93，540 × 25%)。假設公司2015年會計收入為100萬元，無其他支付變動，應交所得稅為25萬元。本公司2015年度所得稅的會計處理為:
借:所得稅費用25萬
遞延所得稅資本為23385
貸方:應交稅金——應交所得稅25萬元
遞延所得稅債務23385
總結一下，
會計準則
與稅法明確規(guī)定有固定資產的公司可以避稅的區(qū)別？保費的商業(yè)價值小于計稅基礎，導致可抵扣永久差額，因此應確認遞延所得稅資本。同時，會計審計沒有確認融資費用，但稅法沒有進行審計，導致應納稅所得額產生永久性差異，應確認遞延所得稅債務。次年固定資產折舊的應計會計金額和應納稅額不完全一致，會計上沒有確認融資費用的分攤，導致稅法的會計收入和應納稅所得額完全一致，應納稅所得額發(fā)生變化，固定資產購置本年確認的遞延所得稅資本和遞延所得稅債務逐步轉回。
分階段錢包業(yè)務涉及財務費用的稅務處理
分階段收錢包是商業(yè)金融機構的方式。在會計和稅法處理上，錢包業(yè)務分階段有一些區(qū)別。
(a)會計處理
中小企業(yè)
會計準則
”它明確規(guī)定:“合同或協(xié)議規(guī)定銷售產品的價格需要延遲，實質上具有融資的物理性質。當前商業(yè)價值應根據(jù)合同或協(xié)議中約定價格的收益率確定。應收賬款合同或協(xié)議價格與其當前商業(yè)價值之間的利息，應當根據(jù)應收賬款的攤余生產成本和合同或協(xié)議期間的特定匯率計算確定，以抵銷財務費用。"
(2)財務處理
1.
稅率
把手。《
稅率
《組織法》法律法規(guī)第38條第(3)款明確規(guī)定，賒銷和分期錢包方式銷售運費，以書面合同約定的錢包年度的當日為準；如果沒有書面合同或者書面合同中沒有規(guī)定錢包年度，則為運費發(fā)出之日。
2.
中小企業(yè)所得稅
把手。《
中小企業(yè)所得稅
《執(zhí)法法》第二十三條第一款明確規(guī)定:“公司可以避稅嗎？中小企業(yè)分階段錢包法銷售運費的，按照合同約定的錢包年度確認收入的實現(xiàn)。”
(三)會計和稅法的區(qū)別
稅法采用“收付實現(xiàn)制”確定支付責任發(fā)生的周，而會計處理按照“權責發(fā)生制”和“實質重于方法”的原則確認收入，導致兩者的差異。
支票貼現(xiàn)涉及財務費用的稅務處理
(a)會計處理
支票貼現(xiàn)是指債務人為鼓勵債權人在規(guī)定期限內付款而向債權人提供的債務扣除。中小企業(yè)銷售涉及支票貼現(xiàn)的產品，銷售產品的收入金額按照扣除支票貼現(xiàn)前的金額確定，支票貼現(xiàn)發(fā)生時計入財務費用。對于確認收入銷售的產品退貨，中小企業(yè)一般應沖減當期銷售產品的收入和當期銷售產品的生產成本。如果本次銷售退貨中出現(xiàn)支票貼現(xiàn)，則相關財務費用的金額應同時變更。
(2)財務處理
《商務部關于中小企業(yè)所得稅收入確認若干困難的通知》(國稅函〔2008〕875號)明確規(guī)定，債務人為鼓勵債權人在規(guī)定期限內支付而向債權人提供的負債抵扣屬于支票貼現(xiàn)。銷售產品涉及支票貼現(xiàn)的，銷售產品收入的金額按照扣除支票貼現(xiàn)前的金額確定，支票貼現(xiàn)發(fā)生時作為公司可以避稅的財務費用扣除。
根據(jù)上述明確規(guī)定，銷售產品的支票折扣在會計和稅法上沒有區(qū)別，因此不需要更改付款。
售后服務回購涉及財務費用的稅務處理
售后服務回購是指銷售者在銷售產品后同意回購一定程度或類似產品的銷售方式。上面研究的售后服務回購的情況是，所售產品產權的主要可能性和報酬沒有從賣方轉移到買方，本質上是一種融資行為。
(a)會計處理
售后服務回購方式下，賣方應根據(jù)合同或協(xié)議的規(guī)定，判斷中小企業(yè)是否將產品產權的主要可能性和報酬轉讓給買方，以確定是否確認銷售產品的收入。大多數(shù)情況下，回購價格是相同的，或者說是原銷售價格加上適當?shù)幕貓蟆Ｊ酆蠓栈刭弻儆谌谫Y銷售，產品產權的主要可能性和回報尚未轉移。中小企業(yè)不應確認銷售產品的收入；回購價格低于原價利息的，中小企業(yè)應當在回購期內按期計提貸款，計入財務費用。
(2)財務處理
根據(jù)商務部發(fā)布的《關于中小企業(yè)所得稅收入確認若干難點的通知》(國稅函[2008]875號)，采用售后服務回購方式銷售產品的，按照價格確認銷售產品的收入，回購產品按外購產品處理。經證明不符合銷售確認前提的，通過銷售產品進行融資的，收到的現(xiàn)金確認為債務；回購價格低于原價的，利息在回購期間確認為利息費用。
國稅函[2008]875號文件公布后，對于融資的售后服務回購業(yè)務，中小企業(yè)所得稅確認的前提往往與《中小企業(yè)會計準則》完全一致，兩者都注重授權生成原則和實質重于模式原則，因此在稅務處理上沒有區(qū)別。售后服務回購回購過程中確認的利息費用，理論上可以從凈利潤中扣除。
因此，售后服務回購融資業(yè)務不存在會計法和稅法的差異，不需要應對支付變化。
